盐见黄瓜
两大法系中的大陆法系或民法法系是在罗马法基础上形成与发展起来的历史悠久、分布最广、影响很大的法系，它的代表国家是法国与德国。而英美法系或普通法系、或海洋法系则是以英格兰普通法为基础形成、发展起来的，在进入现代社会后，它在发展中创新力度明显加强，影响也进一步扩大，在世界性法系中与大陆法系形成并驾齐驱的演进格局。不言而喻这个法系的代表是英国和美国，并且在进入二十世纪后美国开始在这个法系中占据主要地位。本文将以两大法系中的代表国家为主，对其会计法律制度及其体系建立与发展情况作专门研究，并通过比较研究揭示其规律，以供我国加入WTO之后，进一步建立我国会计的法律制度及其体系作参考。一、两大法系会计法律制度体系建立的法律基础自阶级社会产生之后，财产所有权问题便日渐突出起来，一方面是对国家财产所有权的维护问题，它直接关系到当时最高统治者的统治与经济利益，故通过立法来维护与保障国家权益，进而达到最高统治者的长久统治，必然成为当时立法的根本性目标之一。另一方面则是解决对家庭私有财产的维护与保障问题，从一般意义上讲，家庭经济的稳定是国家乃至整个社会经济稳定的基础，这种稳定也需要法律制度的维护；而从维护富有家庭的财产权来考察，它关系到维护包括最高统治者在内的整个统治阶级的利益，进而也关系到保持当时社会制度的性质及维护这种制度的长久统治问题，故后者也是当时立法确定的根本性目标之一。由此可见，以上两方面所确定的立法目标是完全一致的，它充分表明有关维护与保障财产所有权方面的立法，一开始便成为国家乃至整个社会的最根本性的立法，它既关系到某一社会制度下的政治，也更加深切地关系到某一社会制度下的经济。（一）奴隶制时代财产权立法模式的建立历史事实充分表明了这一问题。从最古老的历史事实考察，处于奴隶制时代的古埃及已形成了它的民法制度的基本内容。首先是财产法，既保障国家的租税收入，也保护家庭占有私有财产和处理这些财产的权利。其次为契约法，其中有关债务方面契约倍受重视，法律中充分明确了保护债权人的权益。最后是关于婚姻家庭和财产方面的规定，它明确了私有财产的继承法则。在以上三者之间，财产所有权成为简单商品经济下的产权的核心，因而它是民法制度建立的出发点，而在此基础上派生出来的债权法和财产继承法，也相应在民事立法中体现出来。此外，根据《圣经》中的《旧约》部分记载，在希伯来人建立起自己的国家后，它所形成的民法制度也十分明确地体现出财产法——债权法——财产继承法的主体结构[1]，其民法制度的建立在立法思想、立法内容及其立法实践方面与古埃及如出一辙。更为重要的历史事实是，从世界上奴隶制时代的成文法典中，可以更清楚地看到在当时的民法制度中已形成的保障财产权——债权——财产继承权的较为系统的规定。如古巴比伦第六代国王所颁布的《汉谟拉比法典》（约公元前1792～前1750年）、古代印度的《摩奴法典》（公元前三世纪至公元三世纪）、公元前462年至441年古希腊民主派领袖进行立法改革所形成的希腊“宪法”，以及古代罗马所颁布的《十二铜表法》（公元前451～前450年）等等，其中民法制度的思想精神、立法所确定的目标、对民事法律主体结构的确定，以及立法中所使用的判例，无一不清楚、明了地显示了法律中维护与保障财产权——债权——财产继承权这一立法的根本模式。处于同一历史时代，但却是在不同的国度、不同的地域、不同的立法背景及其在不同历史人物的主持之下，产生了具有同一主体意义的民事立法模式，这不能不说是人类民事立法史上的奇迹。（二）封建时代财产权立法模式的稳固前资本主义的商品货币经济在封建制或中世纪时代得到进一步的发展，尤其是在封建社会末期或中世纪的最后几百年其发始出现了根本性的转变，其中这种转变在西欧国家中体现得更为充分。也正是基于这一变化，欧洲的封建统治者也从巩固其统治出发，首先在立法方面继承了奴隶制时代的法制建设成就，把民法制度中所确立起来的财产权——债权——财产继承权模式稳定下来，并在此基础上使其得到进一步发展。在中世纪最初的四百年间，在罗马帝国的废墟上建立起不少日耳曼封建王国，史称其为蛮族国家。在这些蛮族国家中以法兰克王国为最强大，其存续时间也最为长久。公元五至六世纪它所颁布的《撒利克法典》是在公元五至九世纪所创立的“蛮族法典”中具有代表性的一部，它的内容不仅集中体现了以往所建立的民法制度的精神，而且扩展了原有民法制度的内容，并以更高的层次确立了民法制度的原则。如这部法典不仅从动产与不动产的划分出发，进一步明确了保障私有财产的基本宗旨，而且进一步明确了对债权的保障，并在法典中强调了债权的神圣不可侵犯性。同时，这部法典还明确了只有具有法定性质的契约才能作为进行债权与债务清算依据的精神，并且也只有持有这种合法性的证据，才是合法的财产继承人。应当指出，在整个“蛮族法典”中，凡涉及到经济方面的问题都从一个新的立法高度把财产法、债权法与财产继承法，以及契约法的内容统一起来，从而最终形成了与罗马法并立的日耳曼法系。在中世纪，体现对奴隶制时代民法制度继承与发展的法律文献是英国1215年颁布的《大宪章》。《大宪章》首次把司法权与行政权分立开来，限制国王的权利，而相应保障其他方面的权利，由此体现了“罗马法”中最主要的精神。罗马人之所以重视法度，其“主要兴趣是发展和规定那些作为私有财产的抽象关系的关系。”[2]而事实上“又确实是罗马人最先制定了私有财产的权利、抽象权利、私人权利、抽象人格的权利。”[3]《大宪章》不仅首次将这一内容反映在具有宪法意义的文献之中，并依据它的内容确定了类似于后来议会的组织形式，因此，正是从这一点出发，法制史研究者认为《大宪章》是后来资产阶级国家立法监督模式建立的原型。在十五世纪末期，“土地转让的现象相当普遍，以债、契约和账目为理由的诉讼都得到承认。”[4]由此，“业主权利”反复出现在官司诉讼之中，并很快便成为具有社会性意义的语言。在都铎王统治时期（1485～1603年），罗马法复兴运动影响到英国，在新的立法思潮冲击之下，英国在财产法制建立方面又有明显进展。1536年颁布了《用益权法》，随即又颁布了《遗嘱法》。1628年英王查尔斯一世一度接受了议会所提出的《权利请愿书》，“权利”的问题再一次被提到作为根本法内容的高度，这一史实也与上述法律文献一样直接影响到后来英国资产阶级的立法。英国资产阶级“并把它作为‘宪法’的渊源之一，直至今日。”[5]同时，这类立法很快便影响到中世纪末期的城市，在城市立法中产生了具有深远影响的“城市宪章”，这种宪章明确地把它的立法目标完全放在对业主权益的保障方面，并在有关财产权、债权与财产继承权立法方面形成了更具有影响的创新之点。中世纪欧洲大陆的城市也从获得自治权利之日起，便逐步根据资本主义性质经济的特点及其发展要求制定了城市法，并且，这种城市法的内容及其范围又在不断扩大之中得到充实，“不仅包含规定城市特权的宪章，还包括城市中一般遵行的私法法规，并且记载得十分完全，可谓初具‘私法法典’的规模”。[6]在意大利、西班牙、德国与法国它们的城市也都显示出这种进步。同时，迎合资本主义性质的商品货币经济萌芽的演化，商法及海商法也相应在这些国家建立起来，其内容具体而较为系统地反映了对生产经营者经济权益的维护，故它们“标志着近代商法的开端。”[7]中世纪时代的注释法学家在解释罗马法时，围绕所有权问题提出了“物权”的概念，从理论上把物权与债权划分开来。同时，又进一步从财产权的研究出发形成了一系列的概念，这些概念构成了产权理论的基础。历史地考察，无论是后来归属于大陆法系的法国与德国、意大利，还是后来属于普通法系中的英国对此都有着突出的贡献。正如英国学者安德尔·里佛所讲：“凡私有制基础上的所有权的概念，都是私有权的概念。”[8]中世纪关于产权的立法原理既是在奴隶制时代立法实践基础上形成的，而又极其深刻地影响到后来资产阶级的立法。如前所述，事实上随着资本主义性质的经济关系在一些具有代表性的城市的形成与演进，有关维护早期资本权益的立法，既在实务方面，也在基本理论方面直接为资产阶级国家立法或者说两大法系代表国家的会计法律制度及其体系的建立奠定了基础。二、大陆法系的会计法律制度体系从前文已可见，大陆法系的主要历史渊源是罗马法和日耳曼法，此外，从会计法律制度体系建立方面考察，还包括城市法与商法。在大陆法系建立中罗马法是作为成文理性在发挥作用的，这便决定了它以成文法作为其立法的主要形式。（一）法国的会计法律制度体系正如史学家所作出的评价：“作为大陆法系典型代表的法国法，以其深厚的思想基础、完备的法典化体系结构、明确严密的原则内容、民商分立的私法制度，以及公法与私法的传统分类等法治模式著称于世，对大陆法系的形成和发展起了决定性的影响。”[9]从法国的会计法律制度体系建立方面考察，在总体上，它的建立起始于1789年的法国大革命，形成并确立于19世纪上半期，在19世纪下半期开始通过改革为建立现代会计法律制度体系奠定基础，最终于二十世纪下半期建立起以产权制度为核心的较为完善的并独具特点的现代会计的法律制度体系。“在每个历史时代中所有权以各种不同的方式在完全不同的社会关系下面发展着。”[10]在进入资本主义社会后，针对财产所有权的立法行为无论对于建立与发展资本市场，还是对于建立与发展整个市场经济都有着决定性的影响。这方面的立法建制既是在历史的基础上进行的，而又都是根据资本主义经济发展要求在创新之中推进其发展的。在资本主义社会中，如果对于财产所有权、债权与财产继承权的维护与保障缺乏科学、系统且力度更强的法律制度，那么，资本市场乃至整个市场经济便无法建立起来。因而，在近代社会，资产阶级国家在产权法制方面的创新力度是前所未有的，它在发展这类法制方面的历史成就也是十分显著的。1．法国的《人权宣言》及其在立宪发展中对财产所有权所显示出来的根本性保障。“所有权的立宪保证把经济财富与政治权力分开来。”[11]立宪中最突出的一个举动是把对财产所有权利的保障以专门法案的方式确立下来，即在宪法中确立“权利法案”的重要地位。1789年法国资产阶级的《人权宣言》是中世纪时代的“宪章”所不可相比的，它既强调了人权的神圣不可侵犯性，而又同时强调了“财产权是不可侵犯的神圣的权利。”[12]并严正指出：“任何社会，如果在其中不能使权利获得保障或者不能确立权利分立，即无宪法可言”[13]可见，“权利法案”在宪法中的地位之重要。1791年的法国宪法既强调了对私有财产的保障，而又同时强调了必须处理好国家权益与私人权益之间的关系。此后，法国宪法虽然历经多次修订，直至2000年9月所进行的最新修订，但是对这一精神不仅始终体现完整，而且随着现代市场经济的发展它都一直表现出使其不断得到加强的发展趋势。2．法国的《民法典》与《商法典》在立法内容确定中系统体现了宪法中的“权利法案”精神。1804年在拿破仑的支持下颁布了法国《民法典》，它在资产阶级立法中具有划时代的意义。也“正是因为有了《民法典》，才树立了法国法作为大陆法系重要代表的地位。”[14]《民法典》的立法依据是《人权宣言》及1791年的宪法，它既从理论上也从实际的方面对财产权、债权与财产继承权作出了具体而切实的规定。具体讲：（1）明确了财产所有权的概念，并对财产进行了分类；（2）明确了私有财产与国家财产的界限；（3）对财产所有权的变更、取得与处理方式作出详细规定；（4）确定了债权种类与债同契约的关系，以及明确了对债权的保障；（5）明确了家庭、婚姻与财产继承权等等。可见，《民法典》与《人权宣言》中的精神及宪法中的规定完全保持一致，并充分体现了切实对宪法中关于维护财产权利精神的贯彻执行。在立法内容上，《民法典》充分显示了它的开创性，同时在产权理论与实务处理方面也体现了它的创新与发展，故法国《民法典》的产生其意义极为深远。正如拿破仑所讲：“我的光荣不在于打胜了四十几个战役，滑铁卢会摧毁那么多的胜利……。但不会被任何东西摧毁的会永远存在的，是我的民法典。”[15]也正如美国学者艾伦·沃森所指出的：“在整个大陆法系的历史中，民法典诞生的深远意义是无与伦比的。（法国）民法典的问世，开创了一个新纪元，整个大陆法系都因而产生了深刻的变化。的确，在典型的近代形式的民法典面前，先前的法律荡然无存，就连辅助性的作用也谈不上了。”[16]尤其是在这部《民法典》中所确立起来的以财产、契约与侵权行为作为三大支柱的民事法律规定，以及这三大支柱中所体现出来的立法内容对产权、债权与继承权的充分维护，对于促进法国市场经济的发展起着决定性的作用。尽管近二百年来由于对它的不断修订使它已经不是原来意义上的民法典了，然而，它最初所确立下来的维护财产权的法律制度其宗旨却不仅永远未变，而且在其发展中已成为促进现代市场经济发展的一部现代民法典。1808年颁行的《法国商法典》又开创了民法与商法分立的崭新格局，《商法典》的颁布又解决了在保障所有者权益方面与《民法典》相对应的一个重大问题，即如何从公司设立、管理、清理，以及从会计、审计等方面具体解决维护财产权、债权与财产继承权的问题。商人会计或商业会计是《商法典》中的重要篇章，它具体涉及到会计制度中的各个主要方面，从而在这个重要法律文件中确立了会计制度的重要地位，体现了“法典式会计制度”的特色，在世界上独树一帜。通过后来的多次修订，《商法典》得到了不断的发展，并适应了近代、现代市场经济的发展变化要求。尤其是到现代社会，法国已形成了以《商法典》为主体的商事法律系统，其中主要包括《商事公司法》、《公司重整与公司清算法》和《工业产权法》等。以下着重简介《商事公司法》。《商事公司法》于1966颁布，它适应了对法国现代各类公司管理的要求，其后它又通过多次修订进一步使会计、审计方面的规范具体化及系统化，并进一步使《商法典》中有关会计、审计方面的法规具有切实性与可操作性，其中会计规范内容的具体程度已涉及到财务报表的格式及其报表合并、计价方法变更之合法程序、固定资产折旧与各种准备金的提取、各种损失的弥补，以及处理会计、审计事项的法定性原则等等。同时，这一商事立法还充分考虑到与欧共体成员国乃至其他国家的会计协调问题，其规范不仅把会计方面的规定理论化、具体化，而且将其内容进一步达到系统化，从而更进一步突出了“法典式会计制度”的特色，并使这种特色的保持及发展与会计区域化、国际化的要求统一起来。此外，应当说明，法国近代至现代所制定的《破产法》也始终与以上法律相呼应、相配合，并在对公司的审计方面把会计、审计乃至公司财务管理问题统一起来。另外，配合《法国注册会计师法》与《法国注册审计师法》的颁行，在法国也形成了具有大陆法系特色的法典式审计法律制度体系。总之，法国首创成文法典中的民法与商法分立模式，在保障财产所有者权益方面，民法与商法协同发挥对市场经济的管制作用，分别贯彻执行了宪法中“权利法案”的精神。尤其是法国的《商法典》与《商事公司法》又系统地集中了会计规范方面的内容，形成了大陆法系所固有的“法典式会计制度”的特色，在具体保障与维护财产所有者权益方面起到坚固屏障的作用，这是法国会计法律制度建设的主要贡献之一。3．法国的税法与税制建设对会计法律制度体系建立与发展的重要影响。1959年和1968年法国通过两次税制改革，在所得税方面完成了由分类税制向综合税制的转变，从而适应了现代市场经济的发展要求。同时，法国还坚持按“财务关系年”进行核算，并采用了账目公开制度。按照法国现行税法的规定，为纳税而申报的收益必须与“财务关系年”中的账面会计记录和反映在会计报表上的收益相一致。各个公司所发生的费用也只有在账面上有正确反映时，方准许按规定相应在收入中扣除。这样，法国的现代会计制度改革便必须正确而充分地体现会计收益与纳税收益相一致的原则，并必须相应解决财务报表编制、调整、合并与信息披露方面的问题。这既是法国税法与税制改革一直影响到法国现代会计制度改革中的一个重要原因，也是法国之所以能够科学地处理国家所有者权益与所有者权益的重要原因。4．法国在现代市场经济发展中所颁行的“统一会计方案”在它的整个会计法律制度体系中发挥着基础性作用。1945年法国经济与财政部组建成立了会计标准化委员会，1957年更名为“国家会计审议委员会”。这个组织由法律、经济和会计职业团体方面的代表组成，为官方正式机构。该委员会的任务不仅在于主持与修订“统一会计方案”（PlanComptableGeneral，又译为会计总计划或总会计方案），而且还在于根据“统一会计方案”制定“行业会计方案”。1947年9月经批准正式颁布了“统一会计方案”，当时仅适用于公营企业。1957年对其进行了修订与调整，使其既适用公营企业，而又适用于私营企业，由此提高了它在执行中的权威性。这种“统一会计方案”的创建不仅有效地配合了《商法典》与《商事公司法》中会计制度的执行，并使其成为法国“法典式会计制度”中的一个组成部分，而且通过对它的修订又不断地适应了与欧共体成员国进行会计协调的要求。如1979至1982年所进行的修订，主要是为了解决贯彻欧共体的指令，尤其是其中第4号指令，通过这次修订在“统一会计方案”中体现了以“真实与公允”作为编制财务报表的基本标准。1985年在修订中所作出的规定，则是为了贯彻欧共体第7号指令中有关合并会计报表的要求。最后，值得关注的是法国从1996年起又进一步着手对会计制度的改革，并于1998年在对“国家会计审议委员会”改组的基础上，形成了新的组织机构“会计管理委员会”。这个新机构的工作进程明显加快，于1998年便完成了对原“统一会计方案”的全面修订工作，最终交由经济与财政部批准，从2000年1月1日起在全国执行新的“统一会计方案”，从而把法国对公司会计制度改革推向一个新的历史阶段。
独一木头
世界上的会计制度和会计实务分为五大模式，即美国会计模式、英国会计模式、德国会计模式、法国会计模式和社会主义会计模 式。这几种会计模式的区别主要在于：美国会计模式遵循公认会计原则，主要是保护投资人，尤其是保护潜在权益投资人的利益；英国会计模式注重真实和公正，会计制度主要是保护债券、股票持有人和债权人；德国会计模式是以德国及北欧国家的会计实务为典型代表，以强调会计处理和财务报告规则应面向公司、保护公司利益；法国会计模式是以法国及周边国家如西班牙、葡萄牙、意大利等国的会计实务为典型代表，以强调会计处理应服从税法税则的要求、并与其保持一致；社会主义会计模式是以前苏联和东欧国家的会计实务为典型代表，这种会计模式随着苏联的解体和东欧国家政治经济制度的变革而逐步消失。世界各国采用的会计规范在具体形式上分为两种：一种是英美等英语国家普遍采用的会计准则的形式；另一种是以德国和法国为代表的欧洲大陆法系国家所采用的有关会计立法和会计制度的形式。近年来，随着经济全球化形势的发展，欧洲大陆法系国家的会计规范形式大有向英美海洋法系国家会计规范形式转化的趋势。一个明显的例证是，德国与法国等近年来相继成立了会计准则委员会。目前，各个国家和地区大都依据自己的实际情况制定了公认会计原则或会计准则。（1）几种会计原则或会计准则体系介绍①国际财务报告准则国际财务报告准则（IFRS - International Financial Reporting Standards）是由国际会计准则委员会（IASB - International Accounting Standards Board）制定的，包括30项准则和注释。由于各国会计体系水平参差不齐，以及各国会计准则的制定和颁布方式的差异，使得国际会计准则在各国被采纳的程度有所不同，尤其是一些发达国家甚至不愿接受国际会计准则。在日本，会计准则是由日本政府制定的，而日本政府尚没有意向采用国际会计准则。在英国，会计准则委员会制定与国际会计准则一致的会计准则，然而，如果他们觉得本国的会计准则更好，则会保留自己的会计准则，同时让国际会计准则在实践中试用三至五年后重新考虑是否采用国际会计准则。代表较高会计水平的美国，目前则要求外国公司必须采用美国会计准则或调整至美国的会计准则。美国甚至希望国内公认会计准则能为全球所接受，等等。欧盟决定采纳国际财务报告准则，欧盟国家的上市公司自2005年起使用该准则，除此之外，国际财务报告准则还为许多国家的会计准则提供了基础，譬如南非、马来西亚、澳大利亚、新西兰、印度、中国等。会计师在为欧盟公司及其联营公司、子公司做账或者审计时，都会用到国际财务报告准则。②美国公认会计原则会计师在处理美国公司或在美国上市的外国公司的账务时，就会接触到美国公认会计原则。美国公认会计原则是为约12，000家美国上市的公司制定的，亦是美国证券交易委员会（SEC - Securities and Exchange Commission）指定要求的。在美国有股票或者债券上市的外国公司并不需要按照美国公认会计原则公布账目，但是必须准备相关的调节表，为美国投资者提供详细信息，说明如果采用美国公认会计原则所报告的净利润和净资产会有何出入。对于美国的非上市公司，虽然没有一般的归档要求，但是，有大约15，000家非上市公司按照美国公认会计原则来准备账目，有的是根据银行借款的要求行事，有的则是自愿的。由美国财务会计准则委员会（FASB - Financial Accounting Standards Board）制定的美国公认会计原则比国际财务报告准则更为广泛，它包括数百条准则、注释、观点和其他权威性的规定。③中国会计准则和会计制度随着我国经济体制改革的进一步深化和社会主义市场经济体制的逐步确立，中国经济逐步融入世界经济的大循环，中国市场也逐步与国际市场接轨。但这种接轨有一个先决条件，即：必须要有一种国际通用的“工商业语言”。因此，中国的会计必须进行进一步改革，使用国际上通用的会计准则模式，制定和发布具体会计准则。我国实行会计改革的一大特点是要把会计处理的部分权力下放给企业，使企业有权根据自身的情况灵活确定所采用的会计政策和具体的会计处理方法。我国实行会计准则与会计制度并行的做法，这与大多数国家的做法是不同的。我国会计准则与会计制度并行，尤其是在1993年开始实施新的《 企业会计制度》后，会计准则似乎只是成为制定《企业会计制度》之的指导纲领，会计准则本身的可操作性相对就变得较差。《中华人民共和国会计法》 (最近一次修订是在2000 年7 月1 日生效) 是中国会计领域的最高权威。它规定了所有企业有关会计核算的一般要求及责任，包括对会计核算的性质和作用的定义以及基本原则，另外，《会计法》亦授权财政部管理会计事务和建立统一的会计制度。在2000年，国务院发布了《企业财务会计报告条例》。《企业财务会计报告条例》关注财务会计及报告的事宜，如账簿记录、财务报表的编制及报告实务。除不对外融资的小企业外，《企业财务会计报告条例》适用于所有企业。财政部于1993 年实施的《企业会计准则》作为中国会计的概念框架。但其中包含的很多定义和概念已被《企业财务会计报告条例》等后来发布的文件修订或更新。（2）不同会计原则或会计准则的差异不同的国家和地区因社会历史文化背景的不同，其制定的原则或准则就必定会有不同，因为任何一个国家和地区必然是从自己的立场和需要出发来制定适合自己的会计原则或会计准则。①发达国家和地区与发展中国家和地区之间会计准则存在的主要差异。发达国家与发展中国家和地区经济发展水平、社会历史文化背景不同，也体现在会计准则的差异上。比如，金融工具计量、固定资产等实物资产的交易等。国际会计准则要求以“公允价值”计量。这在发达国家和地区是司空见惯理所当然的事，但是对发展中国家和地区来说却是勉为其难。从供给角度看，发展中国家和地区市场机制不成熟，产权市场不完善，很难形成市场公允价值，而且发展中国家和地区的会计师在公允价值计量上也缺乏经验。从需求角度讲，发展中国家和地区的投资者和其他会计信息使用者更关注的是会计信息的“可靠性”，而不是“相关性”；更希望获得的是真实可靠地反映过去的交易和事项所形成的财务状况和经营成果的信息，而不是以公允价值为基础的预测信息；更倾向于“历史成本”计量，而不是“公允价值”计量。所以，发达国家和地区与发展中国家和地区对相关问题就会有不同的规定。②美国公认会计原则（US GAAP）与国际会计准则（IFRS）之间存在的主要差异。在存货成本的计算方法上， IFRS规定禁止使用后进先出法。US GAAP规定可以采用后进先出法。在存货减值的转回上， IFRS规定在满足一定的条件时，需予以转回。US GAAP规定不可以转回。在现金流量表中收取和支付利息的分类上， IFRS规定可包括在来自经营活动、投资活动或筹资活动的现金流量中。US GAAP规定必须归类为经营活动。在工比例无法确定的建造合同上，IFRS规定成本收回法。US GAAP规定合同完工法。在报告分部的基础上，IFRS规定根据业务和地区划分。US GAAP规定根据公司内部向高层管理人员报告的信息组成进行划分，可以是也可以不是根据业务和地区划分。在广场、厂房及设备的计量基础上，IFRS规定可以使用重估价或历史成本。如果是按重估价计量，会根据重估日的公允价值减之后的累计折旧和减值损失列示。US GAAP规定通常要求使用历史成本。在辞退福利上，IFRS规定没有区分开“特别”和其他辞退福利，在雇主表明承诺会支付时确认辞退福利。US GAAP规定当雇员接受了雇主提供的条件且金额能够合理估计时，确认“特别”（一次性）辞退福利；当雇员很可能有权享有，且金额能够合理估计时，确认合约性辞退福利。在确认与既定福利相关的过去服务的成本上，IFRS规定立即确认。US GAAP规定在剩余服务年限或生命期间摊销。在在设定受益计划中，最小应确认的负债金额上，IFRS规定没有最小的要求。US GAAP规定应确认的负债金额最小为未注资的累积福利义务。在养老金资产确认上的限制上，IFRS规定确认的养老金资产不能超过未确认的过去服务成本、精算损失以及从该计划返还资金或减少对计划的未来提存金供款而得到的经济利益的现值之总净额。US GAAP规定对确认的金额没有这样的限制。在确认缩减利得的时间上，IFRS规定当有关企业有明确表示将福利计划缩减，且已经对外宣布时，确认缩减利得和损失。US GAAP规定直到相关雇员被辞退或计划被终止或修订时，确认缩减利得，时间可能在明确表示和宣布之后。在福利计划缩减产生的损益的计量上，IFRS规定缩减利得或损失包括设定受益义务现值上的改变；计划资产公允价值上的任何改变；以前未予确认的任何相关精算利得和损失、因应用过渡条款而未确认的金额和过去服务成本的份额。US GAAP规定虽然未确认精算利得或损失要按未确认过渡性资产和负债的比例冲销，但过渡期后的未确认精算利得和损失并不受计划缩减的影响。在需要相当时间完成的资产的借款成本上，IFRS规定资本化是可选择的会计政策。US GAAP规定必须采用资本化的政策。在可予资本化的借款成本的类型上，IFRS规定包括利息、某些辅助成本和作为利息调整的折算差额。US GAAP规定通常只包括利息。在为购建固定资产的专门借款的暂时性投资收益上，IFRS规定抵减可予资本化的借款费用。US GAAP规定一般不抵减可予资本化的借款费用。在投资者和联营企业会计政策不同上，IFRS规定必须统一会计政策。US GAAP规定对统一会计政策没有要求。在恶性通货膨胀经济中的经营实体的财务报表调整上，IFRS规定在折算之前使用一般物价水平指数调整。US GAAP规定在恶性通货膨胀经济中经营的实体必须使用母公司的功能货币(而不是其处于的恶性通货膨胀经济中的货币)编制其财务报表。在合营企业的投资上，IFRS规定允许使用权益法或比例合并法。US GAAP规定通常使用权益法（建造和油气行业除外）。在发行者对可转换债券工具的分类上，IFRS规定在发行时将可转换债券工具分为负债部分和权益部分列报。US GAAP规定将整个工具全部作为负债。在中期报告——收入和费用的确认上，IFRS规定中期是一个任意的报告期间（附有某些例外）。US GAAP规定中期是全年的一部分（附有某些例外）。在减值迹象上，IFRS规定当表明资产存在减值迹象，必须进行详细的减值计算，如果资产的账面价值超过资产的使用价值（资产预期未来现金流量的折现值）和公允价值减销售成本的较高者则发生减值。US GAAP规定如果资产的账面价值超过其预期未来现金流量总额（不需要折现），表明资产存在减值迹象，则必须进行详细的减值计算。在减值损失的计量上，IFRS规定基于可收回金额（资产的使用价值和公允价值减销售成本的较高者）。US GAAP规定基于公允价值。在资产剩余价值的计量上，IFRS规定在假定资产已经使用完毕，且符合其使用年限结束时的预期状况的情况下，以资产目前的净销售价格计量。US GAAP规定通常是资产未来处置时预期收入的折现值。在商誉减值测试的层次上，IFRS规定现金产出单元或一组现金产出单元。其代表了出于企业内部管理目的而对商誉做出监察的最低组织层次，其不能大于一个业务或地区分部。US GAAP规定报告单位——业务分部或组织内的更低一个层次。在商誉减值的计算上，IFRS规定一步法比较现金产出单元的可收回金额（公允价值减销售成本和使用价值的较高者）和其账面价值。US GAAP规定两步法:比较报告单位的公允价值和其包括商誉在内的账面价值；如果公允价值大于账面价值，没有减值(不需要进行第二步)；比较商誉的内含公允价值和其账面价值。在不可确定年限的无形资产的减值上，IFRS规定商誉和其他不可确定使用年限的无形资产包括在现金产出单元中，对现金产出单元进行减值测试。US GAAP规定商誉包括在现金产出单元中，其他不可确定使用年限的无形资产则作单独测试。在减值损失的转回上，IFRS规定如果满足一定的标准，减值损失应转回，但商誉的减值损失不可转回。US GAAP规定减值损失不可转回。在准备的计量上，IFRS规定清算债务的最佳估计，通常采用预期价值法，并要求采用折现的方法。US GAAP规定清算债务可能发生数的较低值，某些准备不需要折现。在购买研制中的研究开发项目的后续支出上，IFRS规定如果满足开发的定义则资本化。US GAAP规定费用化。在无形资产的重估上，IFRS规定只有当无形资产有活跃的市场进行交易，才可以进行重估。US GAAP规定通常不可以重估。在对非上市权益工具的投资上，IFRS规定如果可以可靠地计量，则按公允价值计量，否则按成本计量。US GAAP规定按成本计量。在金融工具重新划入或划出为交易而持有的类别上，IFRS规定不可以。US GAAP规定如果将有关资产转入为获取短期盈利的投资组合中，该金融工具应从可供出售的类别划入为交易而持有的类别。但是不可以从为交易而持有的金融资产划入为可供出售的金融资产。在应付和应收不同方的金额的抵消上，IFRS规定如果存在法律上的抵消合约，可以抵消。US GAAP规定不可以抵消。在减值损失的后续转回上，IFRS规定如果满足一定的条件，对于贷款和应收款项、持有至到期日金融工具（HTM）和可供出售(AFS)债务工具的减值损失需要转回。US GAAP规定对HTM和AFS，禁止转回减值损失。在投资性房地产的计量基础上，IFRS规定可采用成本-折旧-减值模型或公允价值模型，而公允价值变动计入损益。US GAAP规定通常要求采用历史成本法，同时提取折旧和减值。在农业产品、牲畜、果品和林产品的计量基础上，IFRS规定采用公允价值，而公允价值的变动会计入损益；US GAAP规定通常采用历史成本，然而，已收割的及待售的农产品和牲畜会按公允价值减销售成本核算。在保险合同中的嵌入衍生工具上，IFRS规定当嵌入衍生工具的特征和风险与主合同没有紧密关系及其价值与保险合同的价值有相互关系时则不需要单独列示，并作为衍生工具核算。US GAAP规定这样的衍生工具必须单独予以核算。在最初分类为持有待售资产时的计量上，IFRS规定累积的汇兑差额保留在权益中。US GAAP规定累积的汇兑差额从权益中重新分配到持有待售资产的价值中。在终止经营的定义上，IFRS规定业务或地区报告分部或其主要组成部分。US GAAP规定报告分部、经营分部、报告单位、子公司、或一组资产（比在B的定义较少限制）。在终止经营的列报上，IFRS规定终止经营的税后损益应在收益表上列报。US GAAP规定终止经营的税前和税后损益应在收益表上列报。③我国会计准则与国际会计准则之间存在的主要差异。我国会计准则的制定除了需要考虑我国经济相对落后、多种所有制形式共存以及东西部发展不平衡等客观因素外，还要考虑其他有关问题。我国社会主义市场经济还处于初级发展阶段，市场体系尚不完善，法律制度不够健全，缺乏充分和公开的市场竞争，企业间的交易行为还不规范，国有企业关联交易极为普遍，价格往往成为利润操纵的一种手段，由于公平交易的缺乏，公允价值的获取和使用也就存在较大的难度；我国资本市场的规模和容量均还较小，上市公司数量不足，财务信息的使用者还不能完全以投资者为主，因此在对会计目标的考虑上还必须兼顾国家宏观管理、 投资者决策和公司内部管理等多方面的需要。这些因素也使得我国会计准则的结构和内容与国际会计准则以及其他国家的会计准则的结构和内容产生较大的差别。比如，我国会计准则对公允价值和价值重估的方法较为排斥。这种做法虽然有利于避免企业舞弊和利润操纵的行为，在一定程度上也符合我国当前国情的需要，但是，对公允价值一概加以否认的做法，与会计准则国际发展的趋势并不合拍。在经济全球化、企业购并愈演愈烈和金融工具层出不穷的今天，公允价值已跃升为与历史成本 并驾齐驱的新的计量属性。在国际会计准则中，公允价值不仅广泛应用于金融工具，在投资性房地产、农业、企业合并、非货币交易等事项的会计处理中也被广泛应用。在具体会计处理以及披露要求上，我国会计准则与国际会计准则也存在不少差异。仅就我国已发布的会计准则与相关的国际会计准则对比，至少就存在下述差异：在存货准则对采购成本的计量上，IFRS采用净价法，我国准则采用总价法；在现金流量表准则中，IFRS同时允许采用直接法和间接法，我国仅允许采用直接法，对收到或支付的利息和股利，IFRS允许在保持一贯处理的前提下可以归入经营活动、投资活动或筹资活动，我国准则要求将支付的利息和股利列为筹资活动，将收到的利息列为投资活动；在建造合同准则中，IFRS允许将因订立合同发生的、与合同直接 相关的费用作为合同成本的组成部分，我国准则要求将 订立合同而发生的有关费用直接确认为当期费用；在固定资产准则中，IFRS对非同类固定资产交换产生的固定资产允许以公允价值计量，并确认利得或损失，我国准则要求以换出资产的账面价值计量，不允许确认利得或损失，对于固定资产处置产生的收益或损失，IFRS允许计入当期并包含在经营活动损益中，我国准则要求列为营业外收支；在租赁准则中，IFRS对公允价值、经济寿命、 使用寿命等术语作了定义，我国准则对它们未作定义，在对经营租赁和融资租赁区分的判断上，IFRS强调公允价值，我国准则强调账面价值；在收入准则中，IFRS仅规定了收入计量的一般原则，即要求收入以已收或应收的对价的公允价值计量，我国准则却对销售商品的收入、提供劳务的收入、利息收入等确定了单独的计量原则；在借款费用准则中，IFRS没有对专门借款做出定义，我国准则对此作了定义，IFRS允许资本化的对象包括固定资产和存货。我国准则仅包括固定资产；在关联方披露准则中，IFRS所指的关联方不涉及合营企业，我国准则将合营企业视为关联方，IFRS对某些情况下如已提供合并财务报表的母公司的全资子公司、受国家控制的企业等关联方交易的披露作了一定的豁免，我国准则没有这样的豁免；在投资准则中，IFRS要求将投资成本与投资者所享有的 在被投资企业可辨认净资产公允价值中的份额之间的差 额确认为商誉，并按商誉的规定进行处理，我国准则将投资成本与投资者应享受被投资单位所有者权益的份额之间的差额作为股权投资差额，按一定的期限摊销并计入损益；在中期财务报告准则中，IFRS要求提供权益变动表，我国准则没有这一要求，IFRS允许中期报告采用简化报表格式，我国准则却要求提供完整的会计报表，IFRS要求在年度财务报表中提供分部数据的 企业在中期报告中也必须提供相应数据，我国准则只是 简单地要求披露业务分部和地区分部的收入与分部利润或亏损；在或有事项准则中，IFRS要求按资产负债表日履行现时义务所要求支出的最佳估计值的折现金额来确认一项准备的金额，我国准则规定因或有事项确认的负债，其金额应是清偿该负债所需支出的最佳估计 数，并采用了预计负债的概念；在无形资产准则中，对于资产交换产生的无形资产，IFRS要求区分同 类与非同类资产交换，并要求按收到资产的公允价值入账，我国准则要求根据非货币交易准则，按换出资产的账面价值入账等等。
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