注册会计师职业判断的应用

注册会计师“良好”职业判断的四个要素职业判断是注册会计师的灵魂。在人工智能技术日益发达的现在和未来，职业判断是注册会计师这一职业存在的价值。海峡两岸及港澳地区会计师行业交流研讨会发布的《注册会计师职业判断指南》(下称“指南”)就这一对职业界至关重要的命题提供了有力指引。指南回答了“什么是注册会计师的职业判断”、“什么是好的职业判断”等重要命题，厘清了实务中的一些模糊认识，对注册会计师执业实践具有重要指导意义。笔者通过学习指南，认为注册会计师的职业判断至少应具备以下4个要素：第一，有理，即有标准，有框架。注册会计师的职业判断必须是在法律法规和职业标准所组成的框架内进行的。职业标准既包括注册会计师执业所必须遵守的审计准则体系和职业道德要求，也包括财务报告编制基础以及其他一些与注册会计师业务相关的职业规范。离开职业标准框架的约束，判断就可能具有随意性，也无法体现注册会计师职业判断的专业性。第二，有据，即有证据。注册会计师的职业判断是建立在准确有效的证据基础之上的，收集和评价相关信息是职业判断的基础。为了做出正确的职业判断，注册会计师必须针对确定的问题和目标，收集和评价相关信息。一般来说，需要收集的信息至少包括事实依据、行业及被审计单位的情况等。有效的证据是作出准确职业判断的前提。第三，有证，即有论证。论证是注册会计师把所要判断的对象与确定的判断标准进行比较，确定其与标准的符合程度的过程，是作出判断的过程。注册会计师的职业判断强调的是逻辑一致性，是“自圆其说”，逻辑自洽，这也充分体现注册会计师严谨缜密的职业特性。第四，有痕，即要留痕。注册会计师需要对职业判断过程作出书面记录。工作底稿是注册会计师证明自己工作的立身之本。书面记录是记录职业判断中观察、思维和决策的主要手段。对职业判断进行详细的书面记录可提高判断决策的可辩护性，是注册会计师保护自身的重要手段。

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对职业判断的定义应主要从三个方面理解：

第一，在审计准则、会计准则和职业道德要求的框架下，强调职业判断必须以遵循与审计相关的法律、法规及职业规范为前提，即注册会计师的职业判断必须是在法律法规和职业标准的框架下作出。职业标准既包括注册会计师执业所必须遵守的审计准则体系和职业道德要求，也包括财务报告编制基础以及其他一些与注册会计师业务相关的职业规范。任何违反、逾越或偏离审计准则、会计准则和职业道德的判断都不属于职业判断。

第二，“注册会计师运用相关专业训练、知识和经验”有两层含义：一是要求作出职业判断的主体必须是注册会计师，注册会计师在作出职业判断时，必须保持其应有的独立性，不仅不能屈从于他人的意志，而且还必须要客观、公正地表述其判断;二是注册会计师必须经过相关专业训练，具备必要的知识、经验和专业技能，这是对注册会计师专业胜任能力的要求。所以，即便是注册会计师，如果不具有专业胜任能力，其作出的相关判断就不属于注册会计师的职业判断。

第三，“作出适合审计业务具体情况、有根据的行动决策”也有两层含义：一是职业判断不是凭注册会计师的个人主观臆断作出的，判断必须与实际情况相符，即必须实事求是、有根有据且证据充分;二是职业判断是行动的决策，即是注册会计师对应该如何实施相关审计程序的决策，而不是行动决策的结果，即不是最终作出的结论性意见。从本质上讲，职业判断是一种在具有不确定性情况下的决策过程，职业判断以判断某事项具有某种程度的不确定性为前提，并且需要遵循一定的决策过程，而这种决策通常针对复杂和困难的问题作出，并且决策结论可能对相关方产生一定的影响，所以，注册会计师应该坚持必要的职业标准，保持应有的独立性，不受相关因素影响，实事求是地作出职业判断。

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