注册会计师为自己辩护

注册会计师法律责任的含义 注册会计师的法律责任是指注册会计师在承办业务的过程中，未能履行合同条款，或者未能保持应有的职业谨慎，或出于故意未按专业标准出具合格报告，致使审计报告使用者遭受损失，依照有关法律法规，注册会计师或注册会计师事务所应承担的法律责任。按照应该承担责任的内容不同，注册会计师的法律责任可分为行政责任、民事责任和刑事责任三种，三种责任可以同时追究，也可以单独追究。 避免注册会计师承担法律责任的对策(一)补充完善有关法律法规中对注册会计师法律责任的规定注册会计师行业出于行业自身利益和发展的需要．不应坐等立法及司法机构对有关法律法规进行修订，而应积极主动地设法解决不同法律之间的矛盾问题。财政部也应当就注册会计师法律责任问题积极与有关司法部门进行协调，以保护注册会计行业的合法权益。与注册会计师法律责任最为密切相关的法律是《中华人民共和国注册会计师法》，由于该法颁布时间较早，在实际执行过程中存在很多问题，如对民事责任的规定相对薄弱，缺少关键的过错和因果关系要件；与随后颁布的其他法律法规中的相关部分失调；对法律责任的界定模糊等．故该法目前在有关方面的推动下正在进行修订。补充完善《注册会计师法》等有关法规，在相关法律中增加保护注册会计师权益的条款，在法律责任对象、责任范围和责任程度等方面给予明确规定．从而保证注册会计师免受无谓诉讼的干扰。(二)确定《独立审计准则》在司法实践中的地位《独立审计准则》依据《注册会计师法》制定，由财政部颁布实施，因此它属于行政法规范畴，应当具有一定的法律效力。《独立审计准则》是注册会计师执行独立审计业务的权威性专业标准，各会计师事务所和注册会计师在执行《注册会计师法》第十四条规定的审计(验资)业务时，必须遵照执行。然而，在现实司法实践中，《独立审计准则》被许多法官视为纯粹的行业标准，不足以成为注册会计师的辩护依据。《独立审计准则》是判断注册会计师执业行为是否存在过失的唯一技术依据，特别是其中的会计责任与审计责任、公允性、合理保证等概念的阐述．对于保护注册会计师。合理确定注册会计师的法律责任至关重要。在此情况下，基于维护注册会计师的利益，必须提升《独立审计准则》的法律地位，使它成为重要的司法依据．否则它根本不能起到保护注册会计师的作用。(三)倡导建立合伙制会计师事务所从1998年开始，会计师事务所开始脱钩改制，并于1999年底全部完成。据统计．脱钩改制后大部分的事务所采用了有限责任制形式，少部分事务所采用了合伙制形式。有限责任会计师事务所为了在激烈的竞争中能够赢得主动，稳定客户。提高市场占有率而往往忽略或放弃了独立审计准则。因此，注册会计师协会应适应当前注册会计师内忧外患的环境和国际注册会计师行业的发展要求，加快制定合伙制会计师事务所的具体组织细则和运作程序，积极引导和推动会计师事务所进行合伙制改制，以强化整个注册会计师行业对于信用风险的认识，树立注册会计师“诚实守信”的公众形象。(四)完善上市公司的法人治理结构。提高财务信息的披露标准

1、事前正确处理好审计风险与重要性概念及证据收集的关系,根据其三者存在的特定关系和重要性原则,正确运用审计风险模型,分析影响因素,准确有效地估计审计风险、固有风险和控制风险,从而估计检查风险,考虑成本效益原则,确定审计方法以及证据收集成本的高低,编制实施计划。 2、事中阶段控制主要是审查计划安排是否与上级安排、委托单位要求相符,包括审计的内容、范围、完成的时间以及人员分工,并且根据实际情况,适时修订计划,以增强审计工作的时效性和效果性。检查审计方法是否得当,审计依据是否正确,审计证据是否充分,审计判断是否恰当;检查资料整理的完整性与逻辑性。同时编制高质量的审计工作底稿,且审计报告必须与被审单位交换意见,充分听取被审计单位及当事人的意见;报告应有专人负责审定。

基于主观方面的抗辩（1）基于被告主观方面的抗辩注册会计师侵权实行推定过错制，按照过错推定原则，若原告能证明其所受的损害是由被告所致，而被告不能证明自己没有过错，则应推定被告有过错并应负民事责任。注册会计师主张抗辩应证明自己已尽应有的职业关注义务，应有职业关注是指“谨慎的实务家在计划和实施审计业务必须保持的关注”[34].注册会计师必须证明自己是一个谨慎的执业者，谨慎的执业者具有以下特点：[35]1、拥有该职业所需要的一般知识并能与职业保持同步发展；2、能做出相当于社会平均水平的判断；3、在人格方面代表但不超越社会一般水平。一般而言，判断注册会计师是否已尽职业关注的主要依据是审计准则及相关法规。过错责任的一项基本内容是：在决定侵权行为人所应负的责任时，应考虑行为人的过错程度。如果注册会计师未能保持应有的职业关注而引起过失，由于过失有一般过失、重大过失、推定欺诈之分，故可以过错程度轻进行抗辩。一般过失是指审计人员要执业过程中缺乏合理的关注，即未能严格按照审计准则的要求从事工作；重大过失是指审计人员在执业过程中缺乏最起码的关注，即在审计工作中未能遵守审计准则的最低要求；推定欺诈是指点虽无故意欺骗或坑害他人的动机，但却存在极端或异常的过失，注册会计师可以以一般过失对抗重大过失，以重大过失抗辩推定欺诈，以减轻责任。（2）基于原告主观方面的抗辩注册会计师如果能证明受害者在决策时已知审计报告是虚假的事实真相，则不承担民事责任。此外，受害者过错是注册会计师减责、免责的抗辩事由。受害者过错有两种形式：对损害发生的过错与对损害扩大的过错。如果损害完全是受害者自己导致的，则注册会计师免责：如果是混合过错（双方对损害的发生都有过错），则注册会计师根据过失相抵的原则，得以减轻责任。受害者对损害的扩大有过错，可以构成注册会计师对扩大部分的责任的免责条件。（3）第三人过错的抗辩第三人的过错是指除原告和被告之外的第三人，对原告的损害的发生或扩大具有过错。如果原告的损失完全是第三人引起的，则注册会计师得以免责。但当注册会计师有过失时，因第三因素介入造成损害时，这时除非注册会计师能证明第三因素与注册会计师的过错不具一般可能性介入时才得以免责或减责，否则要承担损害的终极赔偿责任。注册会计师对受害者的损害往往与第三因素介入联系在一起，并往往与第三人构成对受害者的共同侵权，从而对受害者的损失承担连带责任。注册会计师要以共同侵权人无意思联络为由主张比例责任。2、基于客观方面的抗辩（1）基于损害事实的抗辩损害是指权益的不利益，是侵害合法利益的结果。如果受害得诉讼的损害是非法利益，则不受法律保护，如受害者放高利贷受到的损失，这是受害者自甘风险的结果，与注册会计师审计失败可能有事实上的因果关系，但法律不保护非法所得，故注册会计师可以此抗辩；此外，根据中国的侵权法规定，损失一般指直接损失。不包括间接损失，对间接损失的诉讼请求也可进行抗辩。（2）基于虚假业务报告的抗辩虚假审计报告主要表现在审计意见的不恰当，由于带解释段的无保留意见与保留意见有一定的交叉，一些注册会计师以带解释段的无保留意见代替保留意见引起纷争，这时注册会计师可以审计意见基本恰当进行抗辩；此外，由于目前审计的重要性原则带有一定的主观性，注册会计师可以会计报表虽然存在错弊但不构成重大为由进行抗辩。（3）基于因果关系的抗辩注册会计师对受害者的损害往往是间接损害，也就是说，注册会计师过错是导致受害者损失的间接原因，根据“近因”原则，远因得以免责或减责，尤其是第三因素介入是故意时，因果关系链有可能因此而断掉，注册会计师对最终的损害不承担责任。（4）基于约定免责条款的抗辩注册会计师为了减轻责任，在审计约定书、审计报告中往往写进一些免责条款，这是否有法律效力？笔者认为，这种情况要区别对待，对于合理的免责条款，具有一定的抗辩力，但对于不合理的免责条款（尤其是格式条款），法律上一般不承认效力，但总之，免责条款也是抗辩的一个理由。3、基于程序抗辩如果原告方有违反法律规定的法定程序的情形，注册会计师可据此争取免责或减责。常见如以超过诉讼时效抗辩，一旦超过诉讼时效，原告就丧失了胜诉权

注册会计师“良好”职业判断的四个要素职业判断是注册会计师的灵魂。在人工智能技术日益发达的现在和未来，职业判断是注册会计师这一职业存在的价值。海峡两岸及港澳地区会计师行业交流研讨会发布的《注册会计师职业判断指南》(下称“指南”)就这一对职业界至关重要的命题提供了有力指引。指南回答了“什么是注册会计师的职业判断”、“什么是好的职业判断”等重要命题，厘清了实务中的一些模糊认识，对注册会计师执业实践具有重要指导意义。笔者通过学习指南，认为注册会计师的职业判断至少应具备以下4个要素：第一，有理，即有标准，有框架。注册会计师的职业判断必须是在法律法规和职业标准所组成的框架内进行的。职业标准既包括注册会计师执业所必须遵守的审计准则体系和职业道德要求，也包括财务报告编制基础以及其他一些与注册会计师业务相关的职业规范。离开职业标准框架的约束，判断就可能具有随意性，也无法体现注册会计师职业判断的专业性。第二，有据，即有证据。注册会计师的职业判断是建立在准确有效的证据基础之上的，收集和评价相关信息是职业判断的基础。为了做出正确的职业判断，注册会计师必须针对确定的问题和目标，收集和评价相关信息。一般来说，需要收集的信息至少包括事实依据、行业及被审计单位的情况等。有效的证据是作出准确职业判断的前提。第三，有证，即有论证。论证是注册会计师把所要判断的对象与确定的判断标准进行比较，确定其与标准的符合程度的过程，是作出判断的过程。注册会计师的职业判断强调的是逻辑一致性，是“自圆其说”，逻辑自洽，这也充分体现注册会计师严谨缜密的职业特性。第四，有痕，即要留痕。注册会计师需要对职业判断过程作出书面记录。工作底稿是注册会计师证明自己工作的立身之本。书面记录是记录职业判断中观察、思维和决策的主要手段。对职业判断进行详细的书面记录可提高判断决策的可辩护性，是注册会计师保护自身的重要手段。