不想不想澪
经济利益的驱动是产生财务舞弊的内部动因和根源。在与会计信息相关的利益中,处在首位的是企业利益。企业与国家的关系,不仅存在着统一,也存在着矛盾,这种矛盾是社会资本运动中经济利益分配的矛盾,国家总是凭借强制力取得发展的物质基础———税收,而企业获得生存和发展的物质基础是利润。在我国实行计划经济体制时期,这一矛盾并不十分突出,因为国家对企业实行国有化,企业所得的全部利润均要上缴国家财政,因此企业就失去了谋求自身利益而损害国家利益的动因。但同时也使得企业效率低下,人们的劳动积极性不高。正因为如此,国家决定实行市场经济体制来激发企业的活力,使企业在追求自身财富的同时,也为社会创造更多的财富,而作为政策之一就是对一些国有企业实行承包责任制,同时鼓励发展私营经济。国有企业实行承包经营责任制的重要考核指标之一就是利润,并且规定了企业承包经营者,在实现了一定的利润目标之后,给予一定比例的利润分成。这就驱使一些企业承包者授意财务部门,千方百计做大利润,提供虚假的财务信息。1999年底,财政部抽查100家国有企业会计报表中有8家虚列资产37.61亿元,89家虚列利润27.47亿元。2000年度的会计信息质量检查结果更令人吃惊,被抽查的159家企业中,资产不实的达147家,虚增资产18.48亿元,虚减利润19.43亿元。相对于国有企业而言,私营企业财务舞弊的目的更加明显,一些私营企业千方百计隐瞒收入,以达到逃脱国家税收的目的。就个人利益而言,企业负责人通过制造虚假财务报告,获取职务、薪金、股票升值等方面的利益。而会计人员作为会计信息的直接生产者,为了自身薪金、升迁、奖励等利益,按企业负责人的授意制造虚假的财务信息。经济利益的驱动是造成财务舞弊的决定性因素,但会计舞弊行为的产生还依赖于一定的外部条件。主要包括:法律环境、政治环境和会计人员的业务道德水平等因素。1.法律环境的缺陷是财务舞弊得以产生的关键性因素。财务舞弊的产生在很大程度上与一定时期的法律环境相联系。首先,受法律制度科学性、及时性的制约。会计工作是一项技术型很强的工作,并有其自身的规律性,会计法规的制定建立在会计实践的基础上,不能与之相脱节,如果会计法规本身存在着缺陷,这就给不法分子钻法律空子进行财务舞弊留有余地。另外,随着社会生活的发展,财务舞弊行为的手段越来越高明,而相应法规的制定具有一定的滞后性,这就为财务舞弊的产生创造了一个存在空间。其次,受会计法规可操作性制约。会计法规中对于财务舞弊的判定标准要有良好的可操作性,只有这样才便于执法部门对于财务舞弊行为的认定和管理,这就要求在制定会计法规时不仅要有定性判定标准,还要尽量多地制定相应的定量判定标准,为会计法规的执行奠定良好的基础。如果会计法规模棱两可,可操作性不强,其贯彻执行就会大打折扣,财务舞弊行为就会乘机而入。第三,受人们的法律意识制约。一定时期人们的法律意识和法律观念直接影响着其对于法律法规的遵守情况,如果人们有着较强的法律意识,就能自觉遵守会计法规的有关规定。第四,受对违法行为的处罚力度和处罚执行情况的制约。我们虽然制定了各种相关的会计法规,但如果在执行过程中执法人员本身就存在着舞弊行为,收受企业贿赂,恶意与企业串通,那么有再多的法律法规,恐怕也只能变成一纸空文。同时,执法机关有时也出于自身利益的考虑,对于财务舞弊单位更多的是给予罚款。试想,如果因为企业严重财务舞弊行为而终止其生产经营活动,那么税务机关将永久性丧失该企业的税收,会令税务机关陷入无税可征的尴尬境地。因此,执法机关在实践中,客观存在不完全执行会计法规的条款来制止财务舞弊行为。这就会导致企业无视法律法规,在财务舞弊的收益远大于其成本的情况下,任意制造虚假会计信息。2.政治经济环境中存在的问题也是促使财务舞弊产生的重要条件。当前我国法律法规尚不健全,经济管理工作还必须依靠各种行政手段。如果行政管理部门不能很好地发挥其工作职能,甚至袒护和纵容各种会计工作中的不法行为,就会提供财务舞弊行为产生的温床。比如,在个别地区和部门,由于某些领导为了一己之私利,突出自己的“政绩”,明确要求所属企业上报夸大的业绩指标,迫使企业提供虚假会计信息。也有些上级监管部门缺乏对下级企业的监管,对于企业的财务舞弊行为不管不问,从而使财务舞弊行为愈加严重。也有企业内部管理混乱,国有资产流失严重,会计工作根本无法发挥其核算监督的职能。没有良好的经济秩序,也是产生财务舞弊的重要原因。因此,导致社会上各行各业的造假行为较为严重。3.财务舞弊的产生与会计人员的业务、道德素质也有密切联系。会计人员是财务舞弊的直接参与者,如果会计人员具备了较高的业务素质和道德水平,就可以自觉抵制来自各方面的压力和诱惑。但这往往是以牺牲会计人员在本企业的利益为代价,而且还要承担巨大的风险。因此,如果没有良好的法律环境、经济秩序以及必要的行政手段作为后盾,单纯依靠会计人员自身的业务道德素质的提高,来消除整个社会的财务舞弊行为是不可能的。面对整个社会的大环境,不做假账的会计可以说是会失去工作,并且很难再就业,或就业再失业,进入恶性循环。很多企业在招聘会计人员时,对于那些“精通税务法规,熟悉作账技巧”的会计人员十分青睐。因此,在某种程度上可以说不是会计界不讲诚信,而是迫于各方的压力,不得已而为之。
今日风向左
在财务会计的产生发展过程中，为什么会出现会计准则？管理会计是否同样也需要会计准则？会计准则制定的动因何在？其产生的前提条件又是什么？为什么它会出现在本世纪30年代，而不是更早或更晚？对这些问题的回答，不仅有利于我们正确认识会计准则在财务会计领域内的地位和作用，而且也有利于我们弄清楚会计准则制定中的许多基本理论问题。
（一）为了减少以致消除信息不对称现象
市场经济造成了现代企业所有权与经营权的分离，两权分离又产生财务报告的提供者与使用者的分离，使用者处于企业外部，这就使他们与企业管理当局占用企业的经济信息不对称。不力求减少以致消除这一现象，资本市场是建立不起来的，即使建立了，由于得不到投资人的信任也难以完善。会计准则能够消除或减少信息不对称的理由如下：
一是可以节约交易费用。会计准则作为制度安排的一种方式，必然遵循交易成本最低原则来制订。由于其适用范围广，边际实施成本较低，因而具有规模经济效应。同时，政府参与制订的会计准则又具有强制性，在实施中必然会减少交易费用的发生。因此会计准则可以节约交易费用，增进社会福利。
二是协调相关者利益。由于会计信息本身具有不完全透明性，必然会引起会计信息各利益相关者之间的冲突与对抗。解决的办法是让各利益相关者进行充分的博弈，当博弈最终达到“纳什均衡”状态时产生的会计准则则成为各方普遍接受的规章制度，并可以使其利益得到有效的协调。
三是激励与约束双向作用。由于委托代理关系的存在，使得委托方与代理方信息不对称。而会计准则明确规定了各种行为的作用范围及相应的利益，同时说明违规的后果及所必须付出的代价，因而可以降低委托人与代理人之间信息不对称程度。
四是保证会计信息的客观真实性。随着两权分离程度的提高，委托代理关系呈多元化和复杂化趋向，委托人对会计信息真实客观性的需求渐趋强烈，会计准则能够保证会计信息的客观真实，降低了逆向选择和道德风险现象的发生，从而可以有效地保护会计信息使用者的利益，保证投资交易的达成，提高交易效率。
（二）会计实践对完善会计准则的推动作用
世界最大的能源交易商美国安然公司（Enron Corp.）于 2002 年申请破产，安然事件的背后隐藏着近3 000家特殊目的实体，所有 SPE 都设计为满足所指定条件的不需合并的实体，通过设计交易等形式粉饰财务报表信息，进行财务欺诈，使众多投资者利益严重受损。安然遵循了会计准则，通过形式上的遵循来误导投资者，从而导致实质上的会计信息失真。安然事件之后的世通、施乐等财务欺诈案也相继浮出水面。
在资本市场比较发达、会计准则如此周密的美国，其会计信息的质量尚且如此，中国会计信息质量问题就更加令人堪忧了。2003 年，财政部组织驻各地财政监察专员办事处，对涉及金融、保险、建筑施工等行业的 152 户企业开展了会计信息质量调查。通过检查发现，共有 139 户企业存在资产不实的情况，144 户企业所有者权益不实，16 户企业存在私设账簿和小金库问题。本次检查情况表明，会计信息失真情况比较普遍。
这些企业造假、会计师事务所出具假审计意见报告的案件，暴露出原有会计准则不完善，存在着时滞性和主观性及适用面不够宽的问题。提高会计信息的可信度是制定和不断完善会计准则最重要的目的。如果说近几年美国出现的系列财务丑闻案催生了《2002年萨班斯——奥克斯利法案》，那么，中国会计信息失真的现状和近年来经济领域内出现的诸如企业兼并、融资租赁、物价变动影响和国际结算等新事物则是促成新准则诞生的催化剂。新事物的不断涌现，迫切需要新的会计准则做指导。
（三）会计准则可以最大限度地解决外部性问题
企业作为市场经济运行中的微观经济主体，其行为对市场体系建设的成败至关重要。帕累托改进是指通过某种改进，可以在不损害他人福利的情况下能改进另一些人的福利。而对市场经济来说，帕累托状态是有效市场的最优状态，即：最大限度地消除市场失灵问题。因而，建立一个安全有效的市场是社会主义市场经济体制建设的终极目标。但企业以自身利润最大化作为经营目标，因而在其经营过程中，往往会忽略企业行为的社会成本和效益，而将自身的效益成本分析作为其行为决策的基础。在企业的私人成本和其社会成本不一致的情况下，就会产生外部性问题，即：当企业的私人成本大于社会成本时，诚实守信的企业行为会产生正的外部性问题，企业的私人行为会使其他人或单位甚至社会受益，当企业的产品以其私人成本而非社会成本定价时，企业产品的市场价格就高于其在有效市场情况下（即：不存在市场失灵时）的价格；相反，当弄虚作假企业的私人成本小于社会成本时，企业的行为会产生负的外部性问题，即：企业行为会增加社会成本，当企业的产品以其私人成本而非社会成本定价时，企业产品的市场价格就低于其在有效市场情况下的价格。当企业的产品定价不能以社会成本为基础时，其估价与社会估计出现偏差，社会资源并不会按社会估价的高低流动，而是按市场价格流动，此时出现市场失灵。
会计准则作为一种制度安排，具有强制性，对经济生活中的任何一个微观经济主体都具有约束作用。它可以通过其“惩罚”机制来提高具有负外部性的企业的私人成本接近或等于社会成本，从而使产品定价与社会成本相接近，更大限度地消除市场失灵问题。
（四）会计准则的制定源自于各相关利益集团的博弈
当会计准则的制定问题已变得箭在弦上、不得不为时，无论是政府组织还是专业性的民间团体都在考量由自己来制定会计准则的成本与效益。社会最终选择谁来制定会计准则，是各相关利益团体（包括政府）博弈的结果。在博弈过程中，博弈成本也是各团体必须考虑的一个因素。具体到我国在会计准则制定主体的选择上，数十年中央集权型计划经济以及目前较强的政府职能作用和相对较弱的会计职业界，形成了我国会计准则制定的政府主体模式。由于受意识形态和路径依赖的影响，目前和相当长的一段时期内我国采取政府主体模式来制定会计准则有其合理性。但随着市场经济的不断完善和会计环境（如公司治理结构的改善、独立董事制度、外部审计制度和法制环境的建立等）的改善，必然呼唤新的会计准则制定模式。为使制定出来的会计准则达到公平、公正、公开的特性，会计准则制定机构应尽可能包括所有利益相关者的代表，并保证机构的独立性。因而，会计准则制定主体模式的发展趋向应是：以政府为主体或发起人，任命由来自会计、工商界等熟悉会计准则的人组成会计准则制定委员会，以“中立”的态度制定会计准则，并由政府审核后以法律条款的方式予以确认。这样一来，既可解决会计准则因“公共物品”引起的“动力缺失”问题，又可解决会计准则制定的专业性、权威性和强制约束性问题。
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