简述多国会计理论

关于对现实世界中会计现象的逻辑推论、概括和解释的系列。和其他科学理论一样，会计理论的目的可以概括为两个方面：（1）解释：是指会计理论应能够为观察到的会计实务提供理由。例如，会计理论应当解释，对于双倍余额递减法。（2）预测：是指会计理论应能够预测未观察到的会计现象。未观察到的会计现象包括未来现金那些已经发生、但与其有关的系统性证据尚未从数据中搜集到的现象。例如，会计理论应减法折旧的公司的不同特征的种种假想，也就是说，它应能预测什么样的公司会采用直线法折旧，什么样的公司会采用双倍余额递减法折旧。这类预测可以通过采用两种不同折旧方法的公司的历史数据进行验证。供需关系及其影响会计理论也有其供应方与需求方，他们都对会计理论有重要影响。会计理论的需求方包括会计准则制定机构、企业、政府、投资者、债权人等，他们都有其自身利益，因而都会以各种各样的方式对会计理论施加影响。会计理论的供应方包括学术机构、大学教授、研究人员、会计准则制定机构等，他们也有其自身的利益，例如，大学教授可能希望通过会计理论的研究创立一个学派，独树一帜，也可能希望能够提职，或提高自己的声望，等等。供应方的自身关系导致不同会计理论的形成，避免了会计理论的单一化。各类会计理论可以按不同的标准进行分类。目前比较觉的分类是，按照会计理论研究的方法或 ，将领土理论分为规范性理论与实证性理论。规范性理论着眼于应该是什么，即提供处方，它以目标为起点，推演出应采取的措施或行为；实征性理论着眼于是什么，即进行验证或说明，它从假说出发，对其进行测试或验证。编辑本段会计理论的目的会计理论的目的可以概括为两个方面： （1）解释：是指会计理论应能够为观察到的会计实务提供理由。例如，会计理论应当解释，对于双倍余额递减法。 （2）预测：是指会计理论应能够预测未观察到的会计现象。未观察到的会计现象包括未来现金那些已经发生、但与其有关的系统性证据尚未从数据中搜集到的现象。例如，会计理论应减法折旧的公司的不同特征的种种假想，也就是说，它应能预测什么样的公司会采用直线法折旧，什么样的公司会采用双倍余额递减法折旧。这类预测可以通过采用两种不同折旧方法的公司的历史数据进行验证。编辑本段会计理论的供需关系及其影响会计理论也有其供应方与需求方，他们都对会计理论有重要影响。会计理论的需求方包括会计准则制定机构、企业、政府、投资者、债权人等，他们都有其自身利益，因而都会以各种各样的方式对会计理论施加影响。会计理论的供应方包括学术机构、大学教授、研究人员、会计准则制定机构等，他们也有其自身的利益，例如，大学教授可能希望通过会计理论的研究创立一个学派，独树一帜，也可能希望能够提职，或提高自己的声望，等等。供应方的自身关系导致不同会计理论的形成，避免了会计理论的单一化。编辑本段会计理论的分类各类会计理论可以按不同的标准进行分类。目前比较觉的分类是，按照会计理论研究的方法或 ，将领土理论分为规范性理论与实证性理论。规范性理论着眼于应该是什么，即提供处方，它以目标为起点，推演出应采取的措施或行为；实征性理论着眼于是什么，即进行验证或说明，它从假说出发，对其进行测试或验证。会计应用理论包括哪些主要内容？目前有以下几种观点： 1.认为会计应用理论包括会计准则理论和会计行为理论两个方面。“前者是对会计技术方法的规范，后者是对‘会计人’的规范。”“会计准则理论至少应该包括：什么是会计准则、会计准则的功能如何、会计准则由谁及如何制订、会计准则应该包括哪些内容，等等。”会计行为理论“可具体化为四个部分：会计行为是怎样形成的、会计行为的主体是谁、会计行为的目标是什么，以及会计行为如何优化。”（吴水澎，1998）这一观点提出了对“会计人”的研究，很有启发意义。但是，我们认为，用会计准则理论来概括所有会计技术规范理论，并不合适。对于会计实务中的某些具体操作理论，如会计管理理论、企业会计制度设计等，也应属于会计应用理论。 2.认为会计应用理论是一套以会计准则为中心的理论，其内容包括会计准则发展理论、会计准则结构内容理论和会计准则实现理论。其中： （1）会计准则发展理论主要研究制定的动因、模式、目标、方法与价值取向原则；会计准则的历史演进；世界各国会计准则的发展轨迹与环境的关系等内容。 （2）会计准则结构是指“各条目之间的相互关系”，会计准则内容是指会计准则具体“包括的条目”。 （3）会计准则实现理论主要探究“会计的具体实现形式。它包括会计制度理论和注册会计师理论等内容。”会计制度理论是会计准则的具体化和制度化，主要研究如何根据会计准则的要求，结合企业的具体实际，制定出适合企业经营及业务特点的会计制度，以规范会计实务。另外，会计制度理论还包括会计程序和会计方法理论。其中，会计方法理论是会计核算方法、会计分析方法和会计检查方法的理论依据或基本原理。（陈汉文，1996）这种观点将会计应用理论界定为以会计准则为中心的理论，虽然有利于强调会计准则在会计应用理论中的重要性，但显然很不全面。例如会计实践中的一些具体管理方法，虽与会计准则无关，但仍属于会计应用理论。会计行为的一些方法和理论也应属于会计应用理论。 3.认为会计应用理论分为会计规范理论和会计实务理论两部分。其中，会计规范理论包括会计法规理论、会计准则理论、会计制度理论、会计道德理论；会计实务理论包括会计工作组织理论、会计程序方法理论、具体会计应用理论。（劳秦汉，2000）但是，“会计规范是一个有争议的术语，……它几乎可以包括一切对会计运行具有影响的要求。”（刘峰，1996）会计规范既可以包括对技术的规范，也可以包括对人的规范，甚至包括其他规范。显然，会计规范理论这一概念过于宽泛，而科学性欠缺。并且，从该观点所反映的内容来看，也不全面，没有包括会计教育、会计文化等“以人为本”的会计理论。 我们认为，会计实践活动是主体和客体的统一，因而直接指导会计实践活动的应用理论也可以分为两部分，一是研究技术（客体）的理论，一是研究人（主体）的理论。而在实际工作中，直接指导会计实务的技术可以是会计准则等，也可以是其他操作性的方法或理论（如会计制度设计理论、会计具体核算方法等），相应地，研究技术的理论又可以分成研究技术规范的理论和研究实务操作的理论。因此，我们将会计应用理论体系分为三个部分：会计技术规范理论、会计实务操作理论和会计行为主体理论。 三者的内容分别界定为： （1）会计技术规范理论。主要研究会计技术规范制定的有关理论问题，直接指导会计技术规范的制定。目前，世界通行的会计规范形式是会计准则。因此，会计准则理论是会计技术规范理论中最重要的研究内容，主要研究会计准则的制定目标、制定原则、制定基础（导向）、制定模式等内容。 （2）会计实务操作理论。主要说明如何从事会计工作，直接指导会计实务。会计实务操作理论是会计基础理论和会计概念结构的具体化，内容相当广泛。不仅包括会计核算实务理论，还包括会计监督实务理论和会计管理实务理论；不仅包括凭证、账簿、报表等会计核算程序，也包括具体的会计处理方法，如存货计价的先进先出法、长期股权投资的成本法与权益法等等。 （3）会计行为主体理论。以会计行为主体（会计人员和会计组织）作为研究对象，主要研究如何优化会计行为主体，从而提高会计实践活动的效率和质量。内容包括：会计教育、会计职业道德、会计心理、会计公共关系、会计人才市场、会计工作组织、会计文化等问题。 会计技术规范理论、会计实务操作理论、会计行为主体理论共同构成完整的会计应用理论体系。三、关于我国会计应用理论研究的思考 会计理论脱离会计实践，一直是我国会计研究中存在的一大问题。在会计应用理论研究方面，尤为突出。主要表现在： （1）部分应用理论研究滞后。随着我国社会主义市场经济的不断发展和中国加入WTO，许多新的经济领域和经济问题不断出现，如衍生金融工具、股票期权、网络经济和各种复杂的资产重组业务等，都需要相应的会计理论为指导，而我国相应的应用理论研究却未能及时跟上，既导致了会计准则制定的“滞后”，也导致了实务中的“混乱”。 （2）部分应用理论过于超前。在介绍先进国家的应用理论（特别是在管理会计的应用理论）时，许多同志往往无视中国国情，将西方会计理论与方法不加分析地“全盘移入”。有些甚至在国外就被认为脱离了实践，更不说在我国的运用了。这必然造成许多研究成果只能是“理论探讨”，而不具备任何“应用价值”。 我们认为，为了加强和改进我国会计应用理论研究，一是必须充分认识会计应用理论对会计实务的指导作用；二是要尽早构建会计应用理论体系的基本框架，以指导会计应用理论的研究；三是应结合中国国情，“从实际出发”研究解决我国经济发展中产生的会计问题，从而避免理论研究与实践工作的脱节。

20世纪居主导地位的三大会计学派有描述会计学派、规范会计学派和实证会计学派。描述会计学描述会计学派主要运用归纳法作为研究方法。归纳会计学派的代表性著作有：桑德斯、哈特菲尔德和莫尔（Sanders Hatfield Moore，1938）的《论会计原则》、吉尔曼（Gilman，1939）的《会计中的利润概念》、佩顿与利特尔顿的《公司会计准则绪论》、利特尔顿（Littleton，1953）的《会计理论结构》和格雷迪（Grady， 1965）的《企业会计原则汇编》等。描述会计学派的主要理论观点有以下特点：一是研究方法偏重于归纳法；二是坚持业主权理论和企业主体理论；三是在计量上坚持历史成本会计模式自于日常经营活动和独立当事人切身利益的相互作用。规范会计学盛行于20世纪70到80年代，其实早在20世纪70年代以前，规范性学派在麦克尼尔（K.MacNeal，1939）的《会计的真实性》、莫立茨 （M.Moonitz，1961）的《会计的基本假设》（即后来的第1号会计研究公报，ARS1）、斯普罗斯与莫立茨的《试论企业广泛适用的会计原则》（即后来的ARS3）和美国会计学会（AAA，1966）的《论会计基本理论》等一大批研究成果的推动下在理论界与描述会计学派分庭抗衡。但由于当时逻辑实证主义在会计界的统治地位，加上演绎法“假设原则”逻辑思路自身论证的难以严密，尤其是会计计量理论与方法（特别是其中的现值计量理论与方法）的落后，这些研究成果被束之高阁，会计准则制定机构在承认其“对会计思想是非常有价值的贡献”的同时，却明确表示不能接受。到了20世纪70到80年代，世界经济的全面发展导致了许多新生的交易手段的产生使原先的理论基础不能支持而被淘汰。这时从会计学科少数几个最核心的基础概念出发，通过对这些概念的讨论和界定，来逐步构建会计学科的基本理论框架从而指导实务的规范会计学派被会计界所推崇。规范会计学派主要运用演绎的研究方法将会计。规范会计学派以建立会计的目标为起点，对某些关键性的定义和假设描述,并以此为基础，展开对会计目标实现过程的逻辑结构研究,形成规范会计理论的框架:假设---原则---程序----技术检测手段。其主要标志美国会计程序委员会（CAP）发布的51份《会计研究公报》，美国会计原则委员会（APB）1970年发布的《企业财务报表编制的基本概念和会计原则》，英格兰及威尔士特许会计师协会（ICAEW）发布的《会计原则推荐书》以及加拿大特许注册会计师协会所属会计与审计研究委员会于1946年发布的《公告》第1号等都采用了规范会计学派的思想。这一时期，资产转而取代了收益成为会计理论研究的出发点。实证会计学派20世纪80年代后，信息观和方法论前后不一贯的财务会计概念框架随着欠发达的市场经济、工业经济向发达的市场经济、知识经济和信息社会的转变，越来越表现出其不适应性。在面向复杂多变、日趋激烈的外部环境时，外部投资者、经营者和其他利益相关者要想立于不败之地，“就必须面向未来、面向市场作出适合现在的正确的经济决策”，这对信息观和中途转向历史成本的财务会计概念框架形成了新的挑战，甚至威胁着会计的地位。众所周知，我们通常所说的广义实证会计，不仅包括以资本市场为研究对象的经验会计，而且包括以会计政策的选择等为研究对象的狭义实证会计。信息观和计量观属于经验会计理论，而以分红计划假设、债务契约假设和政治成本假设三大著名假设为代表的契约观属于狭义实证会计理论。“如果对实证会计的哲学方法论作更加严格的分析，并结合瓦茨和齐默尔曼在《实证会计理论》和《实证会计理论：十年回顾》中的论述，可以发现，他们对证伪主义思想的运用，更接近于拉卡托斯的精致证伪主义而不是波普尔的朴素证伪主义。”实证会计学派是借鉴实证主义和实证经济学原理,旨在解释和预测会计实务的会计理论"该学派宣称，其理论将能解释:为什么会计会这样？为什么会计人员从事这样的工作以及这些现象在人力资源利用方面产生什么效果？实证研究以有效市场假设作为基础，其内容包括:(1)公司财务信息的披露受何影响；(2)公司财务信息披露的策略和战术选择及其对管理人员!投资者等的影响；(3)选择变更会计方法的制约因素和对企业。投资者和管理人员的经济影响,以及由此产生的经济、社会、政治后果和对股票价格的影响；(4)会计法规和准则的社会经济后果；(5)会计信息使用者如何使用公司的会计报表等。

三大会计学派有描述会计学派、规范会计学派和实证会计学派。描述会计学派 代表性著作有：桑德斯、哈特菲尔德和莫尔（Sanders Hatfield Moore，1938）的《论会计原则》、吉尔曼（Gilman，1939）的《会计中的利润概念》、佩顿与利特尔顿的《公司会计准则绪论》、利特尔顿（Littleton，1953）的《会计理论结构》和格雷迪（Grady， 1965）的《企业会计原则汇编》等。这些研究虽然大部分都没有形成逻辑严密、前后一致的理论体系，但对会计准则的制定却产生了直接而深远的影响，具体表现在大部分的研究成果被会计准则制定机构直接采纳。描述会计学派的主要理论观点有以下特点：一是研究方法偏重于归纳法；二是坚持业主权理论和企业主体理论；三是在计量上坚持历史成本会计模式自于日常经营活动和独立当事人切身利益的相互作用。规范会计学派主要标志美国会计程序委员会（CAP）发布的51份《会计研究公报》，美国会计原则委员会（APB）1970年发布的《企业财务报表编制的基本概念和会计原则》，英格兰及威尔士特许会计师协会（ICAEW）发布的《会计原则推荐书》以及加拿大特许注册会计师协会所属会计与审计研究委员会于1946年发布的《公告》第1号等都采用了规范会计学派的思想。 规范会计学派主要运用演绎的研究方法将会计。规范会计学派以建立会计的目标为起点，对某些关键性的定义和假设描述,并以此为基础，展开对会计目标实现过程的逻辑结构研究,形成规范会计理论的框架:假设---原则---程序----技术检测手段。实证会计学派 三大著名假设为代表的契约观属于狭义实证会计理论。“如果对实证会计的哲学方法论作更加严格的分析，并结合瓦茨和齐默尔曼在《实证会计理论》和《实证会计理论：十年回顾》 实证会计学派是借鉴实证主义和实证经济学原理,旨在解释和预测会计实务的会计理论"该学派宣称，其理论将能解释:为什么会计会这样？为什么会计人员从事这样的工作以及这些现象在人力资源利用方面产生什么效果？实证研究以有效市场假设作为基础，其内容包括:(1)公司财务信息的披露受何影响；(2)公司财务信息披露的策略和战术选择及其对管理人员!投资者等的影响；(3)选择变更会计方法的制约因素和对企业。投资者和管理人员的经济影响,以及由此产生的经济、社会、政治后果和对股票价格的影响；(4)会计法规和准则的社会经济后果；(5)会计信息使用者如何使用公司的会计报表等。